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IFRS für
kleine und mittlere Unternehmen
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Ergebnisse der Sitzung des
IASB vom 18. bis 22. September 2006 |
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Die Diskussion zu dem Vorentwurf der KMU-IFRS wurde
fortgeführt. Dabei wurden die folgenden Punkte angesprochen.
Finanzinstrumente
Der Board beriet den überarbeiteten Entwurf zu Sektion 12 (Finanzielle
Vermögenswerte und finanzielle Verbindlichkeiten) der KMU-IFRS. In dem
überarbeiteten Entwurf wurden die Anmerkungen des Board aus der Sitzung
vom 18. bis zum 21. Juli 2006 sowie die Vorschläge von zwei unabhängigen
Experten berücksichtigt.
Es wurden folgende Aspekte zur Sektion 12 des überarbeiteten Entwurfs
angesprochen.
KMU sollen für die Bilanzierung von Finanzinstrumenten das Wahlrecht
haben, entweder die Sektion 12 der KMU-IFRS oder IAS 39 der Full-IFRS
anzuwenden. Mit Sektion 12 der KMU-IFRS werden die Vorschriften des IAS
39 in mehreren Punkten vereinfacht, wie beispielsweise:
Kategorien von Finanzinstrumenten
Sektion 12 enthält lediglich zwei Kategorien von Finanzinstrumenten
anstatt der vier in IAS 39. Demnach wird hier nur zwischen
Finanzinstrumenten, die zu Anschaffungskosten bzw. fortgeführten
Anschaffungskosten bewertet werden und denen, die erfolgswirksam mit dem
beizulegenden Zeitwert bewertet werden, unterschieden.
Bewertung von Finanzinstrumenten
Unter bestimmten Voraussetzungen werden drei Typen von
Finanzinstrumenten zu Anschaffungskosten bzw. fortgeführten
Anschaffungskosten bewertet. Hierbei handelt es sich um (a) Forderungen
/ Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie ausgereichte
Darlehen, (b) den Großteil von Vereinbarungen, die die Vergabe oder die
Aufnahme von Darlehen zum Inhalt haben und (c) Eigenkapitalinstrumente,
deren beizulegender Zeitwert nicht verlässlich ermittelt werden kann,
sowie Optionen auf solche Eigenkapitalinstrumente. Finanzinstrumente,
die unter (a) und (b) fallen, können optional auch ergebniswirksam zum
beizulegenden Zeitwert bewertet werden. Alle anderen Finanzinstrumente
sind erfolgswirksam zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten.
Ausbuchung von Finanzinstrumenten
Sektion 12 enthält ein klares und einfaches Prinzip zur Ausbuchung von
Finanzinstrumenten. Behält der Abtretende fortdauernde wesentliche
Verbindungen (continuing involvement), erfolgt keine Ausbuchung. Daraus
folgt, dass weniger Sachverhalte zur Ausbuchung führen als nach IAS 39.
Dieser Unterschied wird für den Großteil von KMU unbedeutend sein, da
Banken und andere Finanzinstitutionen öffentlich rechenschaftspflichtig
(public accountable) sind und daher nicht in den Anwendungsbereich der
KMU-IFRS fallen.
Eine weitere Vereinfachung ist der Wegfall des nach IAS 39 unter
Berücksichtigung von rechtlichen und wirtschaftlichen Aspekten
durchzuführenden Übertragungs-Tests. Weiterhin haben KMU das Wahlrecht,
IAS 39 anstatt Sektion 12 anzuwenden.
Hedge-Accounting
Sektion 12 benennt vier Risikoarten gegen die sich KMU üblicherweise
absichern. Hedge-Accounting im Zusammenhang mit anderen Risiken ist
nicht zulässig. Weiterhin schreibt Sektion 12 strikte Voraussetzungen
für die Designation einer Sicherungsbeziehung vor. Wenn diese
Voraussetzungen erfüllt sind, führt diese Regelung zu einer
Vereinfachung der Vorschriften für das Hedge-Accounting.
In dem Entwurf zur Sektion 12 wurden zwei alternative Ansätze zur
Vereinfachung der Hedge-Accounting-Vorschriften diskutiert. Die eine
Alternative sieht strenge Voraussetzungen für die Bildung einer
Sicherungsbeziehung vor, sodass Effektivität in der Folgezeit angenommen
wird und Effektivitätsmessungen entfallen. Die zweite Alternative sieht
etwas weniger strenge Voraussetzungen zur Designation vor, verpflichtet
dann jedoch zur periodischen Überprüfung der Effektivität und zur
ergebniswirksamen Erfassung von Ineffektivitäten. Es wird jedoch nicht
gefordert, dass die retrospektive Effektivität in der nach IAS 39
geforderten Bandbreite von 80%-125% liegt.
Neben diesen beiden Ansätzen diskutierte der Board noch eine dritte
Möglichkeit, nach der Sektion 12 keine Vorschriften zum Hedge-Accounting
enthalten soll und stattdessen auf die Regelungen in IAS 39 verwiesen
wird.
Der Board stimmte überein, dass Sektion 12 dem ersten Ansatz (strenge
Voraussetzungen, Annahme der Effektivität) folgen soll und dass die
zweite Alternative für die Kommentierung des Entwurfs im Detail
erläutert werden soll.
Der Board beauftragte die Mitarbeiter Sektion 12 in folgenden Punkten zu
überarbeiten:
Es soll klargestellt werden, dass Futures Sicherungsinstrumente sein
können.
Es soll klargestellt werden, dass Optionen nicht als
Sicherungsinstrumente geeignet sind.
Anwendungsleitlinien, ob und wie KMU von den KMU-IFRS auf die
Vorschriften nach IAS 39 übergehen können und umgekehrt, sollen
hinzugefügt werden.
Der Board hat vorläufig beschlossen, dass Sektion 12 die Hinweise des
IAS 39 zur Bewertung mit dem beizulegenden Zeitwert enthalten soll.
Steuern vom Einkommen und Ertrag
Der Board diskutierte einen überarbeiteten Entwurf von Sektion 29
(Ertragsteuern). Nach diesem Entwurf sind für alle in einer Periode
erfolgswirksam oder direkt im Eigenkapital erfassten Vermögensänderungen
latente Steuern zu bilden, wenn diese Vermögensänderungen steuerlich
abweichenden Perioden zugerechnet werden (sog. Timing Differences).
Weiterhin sollen latente Steuern auf Verlustvorträge und Steuerguthaben
gebildet werden, sofern diese auf zukünftige Steuern anrechenbar sind,
auch wenn es sich dabei nicht um Timing Differences handelt. Der Board
beschreibt diesen Ansatz als „Timing Differences Plus Approach“.
Der Board hat vorläufig beschlossen, dass latente Steuern für sämtliche
oder fast alle Timing Differences sowie für Verlustvorträge und
Steuerguthaben gebildet werden sollen. Darüber hinaus hat der Board
vorläufig beschlossen, dass latente Steuern auch für andere Sachverhalte
als Timing Differences und Verlustvorträge zu berücksichtigen sind.
Beispielsweise auch für Differenzen zwischen der IFRS- und der
Steuerbilanz, die entstehen, wenn Vermögenswerte oder Verbindlichkeiten
erworben werden.
Der Board hat seine Mitarbeiter angewiesen zu überdenken, ob der in
Sektion 29 beschriebene Ansatz in Einklang mit IAS 12 (Ertragsteuern)
von „Timing Differences Plus Approach“ in „Temporary Differences“
Approach umbenannt werden sollte.
Der Board diskutierte Probleme, die KMU möglicherweise bei der
erstmaligen Anwendung von Sektion 12 haben werden, wenn diese nach deren
bisherigen Rechnungslegungsvorschriften keine latenten Steuern
berücksichtigt haben.
Der Bord hat vorläufig beschlossen, dass nach dem Prinzip von Sektion 29
auf alle Buchwertdifferenzen von Vermögenswerten und Schulden zwischen
Steuerbilanz und IFRS-Bilanz latente Steuern gebildet werden sollen.
Weiterhin hat der Bord zugestimmt, dass eine Ausnahme in den
Vorschriften zur erstmaligen Anwendung von Sektion enthalten sein soll,
wenn die Bewertung der latenten Steuern zu übermäßigem Aufwand und
Kosten führt.
Der Bord diskutierte, ob Unternehmen latente Steuern für nicht
abgeführte Erträge ausländischer Tochterunternehmen, assoziierter
Unternehmen und Joint Ventures bilden sollten. Der Board hat vorläufig
beschlossen, dass für solche Sachverhalte keine latenten Steuern
gebildet werden sollen, wenn es nicht wahrscheinlich ist, dass sich die
Timing Differenz innerhalb eines absehbaren Zeitraums umkehren.
Leistungen an Arbeitnehmer
Der Entwurf von Sektion 28 (Leistungen an Arbeitnehmer) enthält neue
Vorschriften zu leistungsorientierten Plänen (Defined benefit plans).
Diese Vorschriften basieren auf den entsprechenden Paragraphen von IAS
19 (Leistungen an Arbeitnehmer). Vorhergegangene Entwürfe von Sektion 28
enthielten keine Regelungen zu leistungsorientierten Plänen und haben
stattdessen auf die Vorschriften des IAS 19 verwiesen.
Der Board stimmte zu, dass KMU verpflichtet sein sollten die Methode der
laufenden Einmalprämien (projected unit credit method) anzuwenden, um
den Barwert der leistungsorientierten Verpflichtung und des damit
verbundenen Dienstzeitaufwands und, falls zutreffend, des
nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwandes zu ermitteln. Diese
versicherungsmathematische Methode steht im Einklang mit den
Definitionen von Vermögenswerten und Schulden und den Bestimmungen zur
Erfassung von Abschlussposten des Rahmenkonzepts.
Im Entwurf von Sektion 28 wird vorgeschlagen, dass
versicherungsmathematische Gewinne und Verluste insgesamt entweder in
der Gewinn- und Verlustrechnung oder direkt im Eigenkapital erfasst
werden sollen und dass die Möglichkeiten von IAS 19 zur
Nichtberücksichtigung bzw. anteilsmäßigen Berücksichtigung nicht in
Sektion 28 enthalten sein sollen. Der Board hat vorläufig beschlossen,
dass die Nicht- bzw. Teilberücksichtigungsmöglichkeiten des IAS 19 nicht
in Sektion 28 der KMU-IFRS enthalten sein sollen. Weiterhin wurde
vorläufig beschlossen, dass die direkte Erfassung
versicherungsmathematischer Gewinne und Verluste im Eigenkapital nicht
erlaubt ist.
Der Board hat weiterhin beschlossen, dass diese Regelung ebenfalls auf
andere langfristige Leistungen an Arbeitnehmer anzuwenden ist.
Ebenso sollen KMU Änderungen des nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwands
in vollem Umfang im Entstehungszeitpunkt erfolgswirksam erfassen.
Vorräte
Der Board hat vorläufig entschieden, dass aus Sektion 13 (Vorräte)
Bewertungsvorschriften zu folgenden Sachverhalten entfernt werden.
Vorräte die gehalten werden von:
Produzenten der Land- und Forstwirtschaft, Erzeugnisse nach der Ernte
und Mineralien sowie mineralische Produkte soweit diese erfolgswirksam
zum Nettoveräußerungswert (über oder unter den Herstellungskosten)
bewertet werden; oder
Rohstoffmakler und –händler die ihre Vorräte erfolgswirksam zum
beizulegenden Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten bewerten.
Erträge
Anleitungen zur Anwendung für die Bilanzierung von Fertigungsaufträgen
sollen in Sektion 23 (Erträge) enthalten sein, so dass keine
Notwendigkeit besteht, auf IAS 11 (Fertigungsaufträge) zu verweisen.
Wertminderungen
Sektion 27 (Wertminderung von nichtfinanziellen Vermögenswerten) soll
sich damit befassen, wie Wertminderungen auf einzelne Vermögenswerte zu
verteilen sind, wenn ein Wertminderungs-Test für eine Gruppe von
Vermögenswerten durchgeführt wurde.
Leitlinien zur Bewertung und Wertminderung des Goodwills sollten in
Sektion 27 eingearbeitet werden, so dass keine Verweise auf IAS 36.80-99
notwendig sind.
(Quelle: IASB Update,
Sept.
2006)
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