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Kommentare zu bestimmten Artikeln der Verordnung (EG) Nr.
1606/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates vom
19. Juli 2002 betreffend die Anwendung internationaler
Rechnungslegungsstandards und zur Vierten Richtlinie
78/660/EWG des Rates vom 25. Juli 1978 sowie zur Siebenten
Richtlinie 83/349/EWG des Rates vom 13. Juni 1983 über
Rechnungslegung.
Inhalt |
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Erfassung von
Abschlussposten
82. Unter Erfassung versteht
man den Einbezug eines Sachverhaltes in der Bilanz oder in
der Gewinn- und Verlustrechnung, der die Definition eines
Abschlusspostens und die Kriterien für die Erfassung
erfüllt und die in Paragraph 83 dargelegt sind. Dies
erfordert eine verbale und quantitative Beschreibung des
Sachverhaltes sowie die Einbeziehung in die Bilanz oder
die Gewinn- und Verlustrechung. Sachverhalte, die die
Kriterien für die Erfassung erfüllen, sind in der Bilanz
oder der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen. Wird es
unterlassen, solch einen Sachverhalt zu erfassen, kann
dieses weder durch die Angabe der verwendeten
Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden noch durch
Anhangangaben oder Erläuterungen berichtigt werden.
83. Ein Sachverhalt, der die
Definition eines Abschlusspostens erfüllt, ist zu erfassen,
wenn
(a) es wahrscheinlich ist, dass
ein mit dem Sachverhalt verbundener künftiger
wirtschaftlicher Nutzen dem Unternehmen zufließen oder von
ihm abfließen wird; und
(b) die Anschaffungs- oder
Herstellungskosten oder der Wert des Sachverhaltes
verlässlich bewertet werden können.
84. Bei der Beurteilung, ob ein
Sachverhalt diese Kriterien erfüllt und daher im Abschluss zu
erfassen ist, muss den in den Paragraphen 29 und 30
beschriebenen Wesentlichkeitsüberlegungen Rechnung getragen
werden. Der Zusammenhang zwischen den Abschlussposten
bedeutet, dass ein Sachverhalt, der die Definition und die
Kriterien für die Erfassung in einem bestimmten Postens
erfüllt, beispielsweise die eines Vermögenswertes, automatisch
die Erfassung eines anderen Postens, beispielsweise eines
Ertrages oder einer Schuld, nach sich zieht.
Die Wahrscheinlichkeit eines
künftigen wirtschaftlichen Nutzens
85. Das Konzept der
Wahrscheinlichkeit wird in den Kriterien der Erfassung
verwendet, um auf den Grad an Unsicherheit hinzuweisen, mit
dem der mit dem Sachverhalt verbundene künftige
wirtschaftliche Nutzen dem Unternehmen zufließen oder von ihm
abfließen wird. Das Konzept trägt der Unsicherheit Rechnung,
die das Umfeld, in dem ein Unternehmen tätig ist,
kennzeichnet. Die Beurteilung des mit dem Zufluss eines
künftigen wirtschaftlichen Nutzens verbundenen Grades an
Unsicherheit erfolgt auf der Grundlage der zum Zeitpunkt der
Aufstellung des Abschlusses verfügbaren substanziellen
Hinweise. Ist es beispielsweise wahrscheinlich, dass eine
ausstehende Forderung an ein Unternehmen bezahlt werden wird,
so ist es berechtigt, die Forderung als Vermögenswert
anzusetzen, solange kein gegenteiliger substanzieller Hinweis
vorliegt. Bei einer großen Menge von Forderungen wird jedoch
im Regelfall ein gewisses Ausmaß von Zahlungsausfällen als
wahrscheinlich erachtet. Folglich wird die erwartete
Verminderung des wirtschaftlichen Nutzens als Aufwand erfasst.
Verlässlichkeit der Bewertung
86. Als zweites Kriterium für die
Erfassung im Abschluss müssen diesem Sachverhalt Anschaffungs-
oder Herstellungskosten oder andere Werte beizumessen sein,
die entsprechend den Paragraphen 31 bis 38 dieses
Rahmenkonzeptes verlässlich bewertet werden können. In vielen
Fällen müssen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder
ein anderer Wert geschätzt werden. Die Verwendung hinreichend
genauer Schätzungen ist ein wesentlicher Teil der Aufstellung
des Abschlusses, dessen Verlässlichkeit dadurch nicht
beeinträchtigt wird. Ist eine hinreichend genaue Schätzung
jedoch nicht möglich, wird der Sachverhalt nicht in der Bilanz
oder in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst. So können
beispielsweise die erwarteten Erlöse aus einem Rechtsstreit
sowohl den Definitionen eines Vermögenswertes und eines
Ertrages entsprechen und auch das Kriterium der
Wahrscheinlichkeit für die Erfassung erfüllen. Kann die Höhe
des Anspruches jedoch nicht verlässlich bewertet werden, so
ist er nicht als Vermögenswert oder Ertrag zu erfassen. Die
Existenz eines solchen Anspruches würde allerdings im Anhang,
den Erläuterungen oder den ergänzenden Übersichten angegeben.
87. Ein Sachverhalt, der die
Kriterien für die Erfassung aus Paragraph 83 zu einem
bestimmten Zeitpunkt nicht erfüllt, kann diese zu einem
späteren Zeitpunkt auf Grund nachfolgender Umstände oder
Ereignisse erfüllen.
88. Bei einem Sachverhalt, der
zwar die wesentlichen Merkmale eines Abschlusspostens
aufweist, die Kriterien für die Erfassung jedoch nicht
erfüllt, kann trotzdem eine Angabe im Anhang, in den
Erläuterungen oder den ergänzenden Darstellungen
gerechtfertigt sein. Dies ist angemessen, wenn die Kenntnis
des Sachverhaltes als relevant für die Beurteilung der
Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sowie der Veränderungen
der Vermögens- und Finanzlage eines Unternehmens durch die
Abschlussadressaten angesehen wird.
Ansatz von Vermögenswerten
89. Ein Vermögenswert wird in der
Bilanz angesetzt, wenn es wahrscheinlich ist, dass der
künftige wirtschaftliche Nutzen dem Unternehmen zufließen
wird, und wenn seine Anschaffungs- oder Herstellungskosten
oder ein anderer Wert verlässlich bewertet werden können.
90. Ein Vermögenswert wird nicht
in der Bilanz angesetzt, wenn Ausgaben getätigt wurden, bei
denen es unwahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen über die
aktuelle Berichtsperiode hinaus wirtschaftlicher Nutzen
zufließen wird. Stattdessen wird ein solcher Geschäftsvorfall
in der Gewinn- und Verlustrechnung als Aufwand erfasst. Diese
Behandlung impliziert weder, dass das Management mit der
Ausgabe keinen künftigen wirtschaftlichen Nutzen für das
Unternehmen erzielen wollte, noch, dass das Management eine
falsche Entscheidung getroffen hat. Sie impliziert einzig und
allein, dass der Grad der Gewissheit, dass der künftige
wirtschaftliche Nutzen, der dem Unternehmen über die aktuelle
Berichtsperiode hinaus zufließen wird, nicht ausreicht, um den
Ansatz eines Aktivpostens zu rechtfertigen.
Ansatz von Schulden
91. Eine Schuld wird in der
Bilanz angesetzt, wenn es wahrscheinlich ist, dass sich aus
der Erfüllung einer gegenwärtigen Verpflichtung ein direkter
Abfluss von Ressourcen ergibt, die wirtschaftlichen Nutzen
enthalten, und dass der Erfüllungsbetrag verlässlich bewertet
werden kann. In der Praxis werden vertragliche
Verpflichtungen, die beidseitig anteilig nicht erfüllt sind
(beispielsweise Schulden für bestellte, aber noch nicht
erhaltene Vorräte) im Regelfall im Abschluss nicht als Schuld
erfasst. Allerdings können solche Verpflichtungen
definitionsgemäß Schulden sein und, unter der Voraussetzung,
dass die Kriterien für die Erfassung unter den besonderen
Umständen erfüllt sind, erfasst werden. Unter solchen
Umständen erfordert der Ansatz von Schulden die Erfassung der
korrespondierenden Vermögenswerte oder Aufwendungen.
Erfassung von Erträgen
92. Erträge werden in der Gewinn-
und Verlustrechnung erfasst, wenn es zu einer Zunahme des
künftigen wirtschaftlichen Nutzens in Verbindung mit einer
Zunahme bei einem Vermögenswert oder einer Abnahme bei einer
Schuld gekommen ist, die verlässlich bewertet werden kann.
Dies bedeutet letztlich, dass mit der Erfassung von Erträgen
gleichzeitig die Erfassung einer Zunahme bei den
Vermögenswerten oder einer Abnahme bei den Schulden verbunden
ist (beispielsweise die Nettozunahme der Vermögenswerte beim
Verkauf von Gütern oder Dienstleistungen oder die Abnahme der
Schulden durch den Verzicht auf eine zu zahlende
Verbindlichkeit).
93. Die Verfahren, die
normalerweise in der Praxis für die Erfassung von Erträgen
gewählt werden, beispielsweise die Anforderung, dass Erlöse,
die regelmäßig im Rahmen der gewöhnlichen Tätigkeit anfallen,
erfolgswirksam zu verrechnen sind, fallen unter die
Anwendungsfälle der Kriterien dieses Rahmenkonzeptes. Solche
Verfahren haben im Allgemeinen das Ziel, die Erfassung von
Erträgen auf diejenigen Sachverhalte zu beschränken, die
verlässlich bewertet werden können und die einen hinreichenden
Grad an Sicherheit aufweisen.
Erfassung von Aufwendungen
94. Aufwendungen werden in der
Gewinn- und Verlustrechnung erfasst, wenn es zu einer Abnahme
des künftigen wirtschaftlichen Nutzens in Verbindung mit einer
Abnahme bei einem Vermögenswert oder einer Zunahme bei einer
Schuld gekommen ist, die verlässlich bewertet werden kann.
Dies bedeutet letztlich, dass die Erfassung von Aufwendungen
mit der gleichzeitigen Erfassung einer Zunahme bei den
Schulden oder einer Abnahme beiden Vermögenswerten verbunden
ist (beispielsweise die Rückstellung für Ansprüche der
Arbeitnehmer oder die Abschreibung von Betriebs- und
Geschäftsausstattung).
95. Aufwendungen werden in der
Gewinn- und Verlustrechnung auf der Grundlage eines direkten
Zusammenhanges zwischen den angefallenen Kosten und den
entsprechenden Erträgen erfasst. Dieses Verfahren, das im
Allgemeinen als Zuordnung von Aufwendungen zu Erlösen
bezeichnet wird, umfasst die gleichzeitige und gemeinsame
Erfassung von Erlösen und Aufwendungen, die unmittelbar und
gemeinsam aus denselben Geschäftsvorfällen oder anderen
Ereignissen resultieren. Beispielsweise werden die
unterschiedlichen Komponenten der Umsatzkosten zur gleichen
Zeit wie die Erträge aus dem Verkauf von Waren angesetzt. Die
Anwendung dieses Konzeptes der sachlichen Abgrenzung gemäß dem
Rahmenkonzept gestattet jedoch nicht die Erfassung von Posten
in der Bilanz, die nicht die Definition von Vermögenswerten
oder Schulden erfüllen.
96. Wenn zu erwarten ist, dass
wirtschaftlicher Nutzen über mehrere Berichtsperioden hinweg
entsteht, und wenn der Zusammenhang mit dem Ertrag nur grob
oder indirekt ermittelt werden kann, werden die Aufwendungen
in der Gewinn- und Verlustrechnung auf der Grundlage
systematischer und vernünftiger Verteilungsverfahren erfasst.
Dies ist häufig bei der Erfassung von Aufwendungen
erforderlich, die mit dem Verbrauch von Vermögenswerten,
beispielsweise Sachanlagen, Geschäfts- oder Firmenwert,
Patenten und Schutzrechten, verbunden sind. In diesen Fällen
wird der Aufwand als planmäßige Abschreibung bezeichnet. Mit
diesen Verteilungsverfahren sollen Aufwendungen in den
Perioden erfasst werden, in denen der mit diesen Sachverhalten
verbundene wirtschaftliche Nutzen verbraucht wird oder
ausläuft.
97. Ein Aufwand wird unverzüglich
in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst, wenn eine Ausgabe
keinen künftigen wirtschaftlichen Nutzen bewirkt oder wenn,
und in dem Maße wie künftiger wirtschaftlicher Nutzen nicht
oder nicht mehr für eine Erfassung als Vermögenswert in der
Bilanz in Betracht kommt.
98. Ein Aufwand wird auch in den
Fällen in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst, in denen
eine Schuld besteht, ohne dass die Erfassung eines
Vermögenswertes in Betracht kommt, beispielsweise wenn eine
Schuld aus einer Produktgarantie erwächst.
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