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Kommentare zu bestimmten Artikeln der Verordnung (EG) Nr.
1606/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates vom
19. Juli 2002 betreffend die Anwendung internationaler
Rechnungslegungsstandards und zur Vierten Richtlinie
78/660/EWG des Rates vom 25. Juli 1978 sowie zur Siebenten
Richtlinie 83/349/EWG des Rates vom 13. Juni 1983 über
Rechnungslegung.
Vorwort |
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Kapital- und
Kapitalerhaltungskonzepte
Kapitalkonzepte
102. Die meisten Unternehmen
wenden bei der Aufstellung ihrer Abschlüsse ein
finanzwirtschaftliches Kapitalkonzept an. Im Rahmen eines
finanzwirtschaftlichen Kapitalkonzeptes, wie investiertes Geld
oder investierte Kaufkraft, ist Kapital ein Synonym für das
Reinvermögen oder Eigenkapital des Unternehmens. Im Rahmen
eines leistungswirtschaftlichen Kapitalkonzeptes, wie
betriebliche Leistungsfähigkeit, wird Kapital als
Produktionskapazität des Unternehmens, beispielsweise auf der
Grundlage der Ausbringungsmenge pro Tag, angesehen.
103. Die Auswahl des geeigneten
Kapitalkonzeptes durch das Unternehmen muss auf der Grundlage
der Bedürfnisse der Abschlussadressaten erfolgen. Daher ist
ein finanzwirtschaftliches Kapitalkonzept zu wählen, wenn die
Adressaten des Abschlusses hauptsächlich an der Erhaltung des
investierten Nominalkapitals oder der Kaufkraft des
investierten Kapitals interessiert sind. Ist das Hauptanliegen
der Adressaten jedoch die betriebliche Leistungsfähigkeit des
Unternehmens, so ist ein leistungswirtschaftliches
Kapitalkonzept anzuwenden. Das gewählte Konzept gibt einen
Hinweis auf das bei der Ermittlung des Gewinnes angestrebte
Ziel, selbst wenn bei der Umsetzung des Konzeptes einige
Schwierigkeiten bei der Bewertung auftreten können.
Kapitalerhaltungskonzepte und
Gewinnermittlung
104. Die Kapitalkonzepte in
Paragraph 102 führen zu den folgenden
Kapitalerhaltungskonzepten:
(a) Finanzwirtschaftliche
Kapitalerhaltung. Nach diesem Konzept gilt ein Gewinn nur
dann als erwirtschaftet, wenn der finanzielle (oder Geld-)
Betrag des Reinvermögens am Ende der Berichtsperiode höher
ist als der finanzielle (oder Geld-) Betrag des
Reinvermögens zu Beginn der Berichtsperiode, nachdem alle
Kapitalabführungen an die Anteilseigner und
Kapitalzuführungen von den Anteilseignern im Laufe der
Periode abgerechnet sind. Finanzwirtschaftliche
Kapitalerhaltung kann entweder mit nominalen Geldeinheiten
oder in Einheiten der konstanten Kaufkraft bewertet werden.
(b) Leistungswirtschaftliche
Kapitalerhaltung. Nach diesem Konzept gilt ein Gewinn nur
dann als erwirtschaftet, wenn die physische
Produktionskapazität (oder betriebliche Leistungsfähigkeit)
des Unternehmens (oder die für die Bereitstellung dieser
Kapazität benötigten Ressourcen oder Mittel) am Ende der
Periode höher ist als die physische Produktionskapazität zu
Beginn der Periode, nachdem alle Kapitalabführungen an die
Anteilseigner und Kapitalzuführungen von den Anteilseignern
im Laufe der Periode abgerechnet sind.
105. Das Konzept der
Kapitalerhaltung befasst sich damit, wie ein Unternehmen das
Kapital definiert, das es erhalten möchte. Es liefert die
Verbindung zwischen den Kapitalkonzepten und den
Erfolgskonzepten, denn es liefert den Anhaltspunkt dafür, wie
Gewinn bewertet wird. Es ist eine Voraussetzung für die
Unterscheidung zwischen dem Kapitalertrag und der
Kapitalrückzahlung eines Unternehmens. Nur die Zuflüsse von
Vermögenswerten über die zur Erhaltung von Kapital
erforderlichen Beträge hinaus dürfen als Gewinn und somit
Kapitalertrag betrachtet werden. Folglich ist Gewinn der
Restbetrag, nachdem die Aufwendungen (einschließlich
angemessener Kapitalerhaltungsanpassungen) von den Erträgen
abgezogen wurden. Übersteigen die Aufwendungen die Erträge, so
ist der Restbetrag ein Periodenfehlbetrag.
106. Das Konzept der
leistungswirtschaftlichen Kapitalerhaltung erfordert eine
Bewertung auf der Grundlage von Tageswerten. Das Konzept der
finanzwirtschaftlichen Kapitalerhaltung erfordert jedoch nicht
die Verwendung einer bestimmten Bewertungsgrundlage. Die
Auswahl einer Grundlage nach diesem Konzept ist abhängig von
der Art des finanzwirtschaftlichen Kapitals, das das
Unternehmen erhalten möchte.
107. Der grundlegende Unterschied
zwischen den beiden Kapitalerhaltungskonzepten besteht in der
Behandlung der Auswirkungen von Preisänderungen bei
Vermögenswerten und Schulden des Unternehmens. Allgemein hat
ein Unternehmen sein Kapital erhalten, wenn es am Ende der
Periode so viel Kapital hat wie zu dessen Beginn. Jeder
Betrag, der über denjenigen hinausgeht, der zur Erhaltung des
zu Beginn der Periode vorhandenen Kapitals erforderlich ist,
gilt als Gewinn.
108. Gemäß dem Konzept der
finanzwirtschaftlichen Kapitalerhaltung, bei dem das Kapital
in nominalen Geldeinheiten definiert wird, stellt der Gewinn
die Zunahme des nominalen Geldkapitals im Laufe der Periode
dar. Somit stellt der Anstieg der Preise für die
Vermögenswerte, die in der Periode gehalten werden,
üblicherweise als Wertzuwachs bezeichnet, nach diesem Konzept
Gewinn dar. Allerdings dürfen sie als solche erst nach
Veräußerung der Vermögenswerte in einem Austauschvorgang
angesetzt werden. Wird das Konzept der finanzwirtschaftlichen
Kapitalerhaltung mit konstanten Einheiten der Kaufkraft
definiert, stellt der Gewinn die Zunahme der investierten
Kaufkraft der Periode dar. Folglich wird nur der Teil des
Anstieges der Preise für die Vermögenswerte, der über den
allgemeinen Preisanstieg hinausgeht, als Gewinn angesehen. Der
Rest der Zunahme wird als Kapitalerhaltungsanpassung und damit
als Teil des Eigenkapitals betrachtet.
109. Gemäß dem Konzept der
leistungswirtschaftlichen Kapitalerhaltung, bei dem das
Kapital als physische Produktionskapazität definiert wird, ist
der Gewinn die Erhöhung dieses Kapitals in der Periode.
Sämtliche Preisänderungen, die die Vermögenswerte und Schulden
des Unternehmens betreffen, werden als Änderungen bei der
Ermittlung der physischen Produktionskapazität des
Unternehmens betrachtet. Sie werden folglich als
Kapitalerhaltungsanpassungen, die Teil des Eigenkapitals sind,
und nicht als Gewinn behandelt.
110. Die Wahl der
Bewertungsgrundlagen und des Konzeptes der Kapitalerhaltung
bedingen das bei der Aufstellung des Abschlusses verwendete
Rechnungslegungsmodell. Verschiedene Rechnungslegungsmodelle
weisen unterschiedliche Grade an Relevanz und Verlässlichkeit
auf, und das Management muss hier, wie in anderen Bereichen,
einen Ausgleich zwischen Relevanz und Verlässlichkeit
anstreben. Dieses Rahmenkonzept ist auf verschiedene
Rechnungslegungsmodelle anwendbar und bietet Unterstützung für
die Aufstellung und Darstellung des nach dem ausgewählten
Modell erstellten Abschlusses. Derzeit hat der Board des IASC
nicht die Absicht, ein bestimmtes Modell vorzuschreiben. Dies
ist nur unter besonderen Umständen der Fall, wie
beispielsweise für die Unternehmen, die in der Währung eines
hochinflationären Landes berichten. Diese Absicht wird jedoch
angesichts der weltweiten Entwicklungen überprüft.
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