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VERORDNUNG (EG) Nr. 2238/2004 der Kommission vom 29.
Dezember 2004 zur Änderung der Verordnung (EG) Nr.
1725/2003 betreffend die Übernahme bestimmter
internationaler Rechnungslegungsstandards in
Übereinstimmung mit der Verordnung 1606/2002 des
Europäischen Parlaments und des Rates betreffend IFRS 1
und IAS Nrn. 1 bis 10, 12 bis 17, 19 bis 24, 27 bis 38, 40
und 41 und SIC Nrn. 1 bis 7, 11 bis 14, 18 bis 27 und 30
bis 33.
Inhalt |
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Dieser überarbeitete
International Accounting Standard ersetzt den IAS 12,
Bilanzierung von Ertragsteuern, welcher 1994 in einer
umgegliederten Fassung vom Board genehmigt worden ist. Der
überarbeitete Standard war erstmals in der ersten
Berichtsperiode eines am 1. Januar 1998 oder danach
beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.
Im Mai 1999 änderte IAS 10
(überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, den
Paragraph 88. Der geänderte Text trat in Kraft, als IAS 10
(überarbeitet 1999) in Kraft trat — d. h. er war erstmals in
der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2000 oder danach
beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.
Im April 2000 wurden die
Paragraphen 20, 62(a), 64 und der Anhang A sowie die
Paragraphen A10, A11 und B8 an die entsprechenden Querverweise
und Definitionen des verabschiedeten IAS 40, Als
Finanzinvestition gehaltene Immobilien, angepasst.
Im Oktober 2000 hat der Board
Änderungen des IAS 12 verabschiedet, wodurch die Paragraphen
52A, 52B, 65A, 81(i), 82A, 87A, 87B, 87C und 91 hinzugefügt
und die Paragraphen 3 und 50 gestrichen wurden. Die begrenzten
Überarbeitungen legen die Bilanzierung der Ertragsteuern auf
Dividenden fest. Der überarbeitete Text war erstmals in der
ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach
beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.
Die folgenden SIC
Interpretationen beziehen sich auf IAS 12:
— SIC-21:
Ertragsteuern—Realisierung von neubewerteten, planmäßig
abzuschreibenden Vermögenswerten; und
— SIC-25: Ertragsteuern
—Änderungen im Steuerstatus eines Unternehmens oder seiner
Anteilseigner.
Einführung
Dieser Standard („IAS 12
(überarbeitet)“) ersetzt IAS 12, Bilanzierung von
Ertragsteuern („der ursprüngliche IAS 12“). IAS 12
(überarbeitet) war erstmals in der ersten Berichtsperiode
eines am 1. Januar 1998 oder danach beginnenden
Geschäftsjahres anzuwenden. Die wichtigsten Änderungen
gegenüber dem ursprünglichen IAS 12 sind wie folgt.
1. Nach dem ursprünglichen IAS 12
war ein Unternehmen verpflichtet, latente Steuern unter
Verwendung entweder der Abgrenzungs-Methode oder der
Verbindlichkeits-Methode, mitunter auch als „GuV-orientierte
Verbindlichkeits-Methode“ bekannt, anzusetzen. IAS 12
(überarbeitet) untersagt die Abgrenzungs-Methode und fordert
die Verwendung einer anderen Verbindlichkeits-Methode, die
manchmal als bilanzorientierte Verbindlichkeits-Methode
bezeichnet wird.
Die GuV-orientierte
Verbindlichkeits-Methode konzentriert sich auf zeitliche
Ergebnisunterschiede, während die bilanzorientierte
Verbindlichkeits-Methode sich auf temporäre Differenzen
konzentriert. Zeitliche Ergebnisunterschiede sind
Unterschiedsbeträge zwischen dem zu versteuernden Einkommen
und dem handelsrechtlichen Periodenergebnis (vor
Ertragsteuern), die in einer Periode entstehen und sich in
einer oder mehreren Folgeperioden umkehren. Temporäre
Differenzen sind Unterschiedsbeträge zwischen dem Steuerwert
eines Vermögenswertes oder einer Schuld und seinem (ihrem)
Buchwert in der Bilanz. Der Steuerwert eines Vermögenswertes
oder einer Schuld ist der diesem Vermögenswert oder dieser
Schuld für steuerliche Zwecke beizulegende Betrag.
Alle zeitlichen
Ergebnisunterschiede sind temporäre Differenzen. Temporäre
Differenzen entstehen darüber hinaus auch in folgenden Fällen,
in denen keine zeitlichen Ergebnisunterschiede entstehen, auch
wenn der ursprüngliche IAS 12 diese in der gleichen Weise wie
Geschäftsvorfälle, bei denen zeitliche Ergebnisunterschiede
entstehen, behandelt hat:
(a) Tochterunternehmen,
assoziierte Unternehmen oder Joint Ventures haben nicht ihre
gesamten Gewinne an das Mutterunternehmen oder den
Anteilseigner ausgeschüttet;
(b) Vermögenswerte wurden
neubewertet, und es wurde für steuerliche Zwecke keine
entsprechende Bewertungsanpassung durchgeführt; und
(c)
die Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses
werden den erworbenen identifizierbaren Vermögenswerten
und den übernommenen Schulden unter Bezugnahme auf die
beizulegenden Zeitwerte zugewiesen, für
steuerliche Zwecke wird jedoch keine entsprechende
Bewertungsanpassung durchgeführt.
Außerdem
gibt es einige temporäre Differenzen, die keine zeitlichen
Ergebnisunterschiede darstellen, beispielsweise solche temporären
Differenzen, die auftreten, wenn:
(a)
die Bewertung der nicht monetären Vermögenswerte und
Schulden eines Unternehmens in seiner funktionalen Währung
erfolgt, das zu versteuernde Einkommen bzw. der steuerliche
Verlust (und damit der Steuerwert der nicht monetären
Vermögenswerte und Schulden) jedoch in einer anderen
Währung ermittelt wird;
(b) nicht-monetäre
Vermögenswerte und Schulden gemäß IAS 29, Rechnungslegung in
Hochinflationsländern, angepasst werden; oder
(c) der Buchwert eines
Vermögenswertes oder einer Schuld sich bei erstmaligem
Ansatz von dem anfänglichen Steuerwert unterscheidet.
2. Gemäß dem ursprünglichen IAS
12 war es einem Unternehmen gestattet, aktivische oder
passivische latente Steuern nicht anzusetzen, wenn vernünftige
substanzielle Hinweise dafür vorhanden waren, dass zeitliche
Ergebnisunterschiede sich nicht innerhalb eines längeren
Zeitraumes umkehren. Gemäß IAS 12 (überarbeitet) ist ein
Unternehmen verpflichtet, eine latente Steuerschuld oder
(unter bestimmten Bedingungen) einen latenten Steueranspruch
für alle temporären Differenzen anzusetzen, Ausnahmen hiervon
sind im Folgenden aufgeführt.
3. Gemäß dem ursprünglichen IAS
12 wurde Folgendes verlangt:
(a) aktivische latente Steuern
aus zeitlichen Ergebnisunterschieden waren zu bilanzieren,
wenn vernünftigerweise eine spätere Realisierung erwartet
werden konnte; und
(b) aktivische latente Steuern
infolge steuerlicher Verluste waren nur als Vermögenswert zu
bilanzieren, wenn mit an Sicherheit grenzender
Wahrscheinlichkeit zukünftiges zu versteuerndes Ergebnis in
ausreichender Höhe vorhanden sein wird, damit der
Steuervorteil dieses Verlustes realisiert werden kann. Gemäß
dem ursprünglichen IAS 12 war es einem Unternehmen gestattet
(jedoch nicht zwingend vorgeschrieben), den Ansatz des
Vorteils aus steuerlichen Verlusten bis zur Periode der
Realisierung aufzuschieben.
IAS 12 (überarbeitet) verlangt
die Bilanzierung latenter Steueransprüche, wenn es
wahrscheinlich ist, dass das zu versteuernde Ergebnis zur
Verfügung stehen wird, das zur Realisierung des latenten
Steueranspruches verwendet werden kann. Weist ein Unternehmen
eine Historie steuerlicher Verluste auf, kann es latente
Steueransprüche nur in dem Maße bilanzieren, in dem es über
ausreichende zu versteuernde temporäre Differenzen verfügt
oder überzeugende andere substanzielle Hinweise dafür
vorliegen, dass in ausreichendem Umfang zu versteuerndes
Ergebnis zur Verfügung stehen wird.
4. IAS 12 (überarbeitet)
untersagt als Ausnahme zu der im obigen Paragraph 2
beschriebenen generellen Anforderung den Ansatz von latenten
Steuerschulden und latenten Steueransprüchen hinsichtlich
bestimmter Vermögenswerte oder Schulden, deren Buchwert sich
beim erstmaligen Ansatz von dem anfänglichen Steuerwert
unterscheidet. Da solche Fälle auch keine zeitlichen
Ergebnisunterschiede verursachen, führten sie auch nach dem
ursprünglichen IAS 12 nicht zu latenten Steueransprüchen oder
latenten Steuerschulden.
5. Der ursprüngliche IAS 12
verlangte den Ansatz von Steuerschulden auf thesaurierte
Gewinne von Tochterunternehmen und assoziierten Unternehmen,
es sei denn, es war vernünftigerweise anzunehmen, dass diese
Gewinne nicht ausgeschüttet werden oder dass eine
Gewinnausschüttung nicht zu einer Steuerschuld führen wird.
Gemäß IAS 12 (überarbeitet) ist der Ansatz solcher latenten
Steuerschulden (und solcher auf damit verbundene kumulative
Währungsumrechnungsdifferenzen) in folgenden Fällen untersagt:
(a) das Mutterunternehmen, der
Anteilseigner oder das Partnerunternehmen ist in der Lage,
den zeitlichen Verlauf der Umkehrung der temporären
Differenz zu steuern; und
(b) es ist wahrscheinlich, dass
die temporäre Differenz sich in absehbarer Zeit nicht
umkehren wird.
Wo dieses Verbot dazu führt, dass
keine latenten Steuerschulden bilanziert wurden, verlangt IAS
12 (überarbeitet) von einem Unternehmen die Angabe der Summe
des Betrages der betreffenden temporären Differenzen.
6.
Der ursprüngliche IAS 12 bezog sich nicht ausdrücklich auf
Bewertungsanpassungen hinsichtlich des beizulegenden Zeitwertes
bei Unternehmenszusammenschlüssen. Solche Anpassungen
verursachen temporäre Unterschiede, und
gemäß IAS 12 (überarbeitet) wird von einem Unternehmen der
Ansatz der entstehenden latenten Steuerschuld
oder (unter Voraussetzung der Erfüllung der
Wahrscheinlichkeitskriterien für den Ansatz) des latenten Steueranspruches
mit entsprechenden Konsequenzen für die Bestimmung des
Betrages des Geschäfts- oder Firmenwertes
oder jeglichen Überschusses des Anteils des Erwerbers an dem
beizulegenden Zeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte,
Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens
über die Anschaffungskosten des
Zusammenschlusses verlangt. IAS 12 (überarbeitet) untersagt
jedoch den Ansatz von latenten Steuerschulden,
die aus dem erstmaligen Ansatz des Geschäfts- oder
Firmenwertes hervorgehen.
7. Gemäß dem ursprünglichen IAS
12 war es einem Unternehmen gestattet, aber es wurde nicht
verlangt, eine latente Steuerschuld in Bezug auf
Neubewertungen von Vermögenswerten zu bilanzieren. IAS 12
(überarbeitet) verlangt von einem Unternehmen die Bilanzierung
einer latenten Steuerschuld in Bezug auf Neubewertungen von
Vermögenswerten.
8. Die steuerlichen Konsequenzen
der Realisierung des Buchwertes bestimmter Vermögenswerte oder
Schulden können davon abhängen, auf welche Weise die
Realisierung oder die Erfüllung der Verpflichtung erfolgte. So
gilt beispielsweise Folgendes:
(a) in bestimmten Ländern
werden Veräußerungsgewinne nicht mit den gleichen
Steuersätzen wie sonstiges zu versteuerndes Einkommen
besteuert; und
(b) in einigen Ländern ist der
steuerlich abzugsfähige Betrag beim Verkauf eines
Vermögenswertes höher als der über die Abschreibung
abzugsfähige Betrag.
Zu diesen Fällen fanden sich im
ursprünglichen IAS 12 keine Leitlinien zur Bewertung latenter
Steueransprüche und latenter Steuerschulden. IAS 12
(überarbeitet) verlangt, dass die Bewertung latenter
Steuerschulden und latenter Steueransprüche auf der Basis der
steuerlichen Konsequenzen zu erfolgen hat, die sich aus der
Art und Weise ergeben, in der das Unternehmen erwartungsgemäß
den Buchwert seiner Vermögenswerte realisieren oder den
Buchwert seiner Schulden erfüllen wird.
9.
Im ursprünglichen IAS 12 fand sich keine explizite Bestimmung
dazu, ob latente Steueransprüche und latente Steuerschulden
abgezinst werden dürfen. IAS 12 (überarbeitet) untersagt
eine Abzinsung latenter Steueransprüche und
latenter Steuerschulden. Paragraph 16(i) von IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse untersagt die Abzinsung latenter
Steueransprüche und latenter Steuerschulden, die bei einem
Unternehmenszusammenschluss erworben bzw.
übernommen wurden.
10. Der ursprüngliche IAS 12
führte nicht aus, ob ein Unternehmen Steuerabgrenzungsposten
als kurzfristige Vermögenswerte und Schulden oder als
langfristige Vermögenswerte und Schulden einzuordnen hat. IAS
12 (überarbeitet) verlangt, dass ein Unternehmen, welches
zwischen kurzfristig und langfristig unterscheidet, latente
Steueransprüche und latente Steuerschulden nicht als
kurzfristige Vermögenswerte und Schulden eingruppieren darf.
11. Der ursprüngliche IAS 12
bestimmte, dass aktivische und passivische
Steuerabgrenzungsposten saldiert werden können. IAS 12
(überarbeitet) schreibt strengere Voraussetzungen für die
Saldierung vor, denen im Wesentlichen die
Saldierungsvoraussetzungen für finanzielle Vermögenswerte und
Schulden gemäß IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und
Darstellung, zu Grunde liegen.
12. Der ursprüngliche IAS 12
verlangte die Angabe einer Erläuterung der Relation zwischen
Steueraufwand und handelsrechtlichem Periodenergebnis (vor
Ertragsteuern), falls diese nicht durch die im Land des
berichtenden Unternehmens gültigen Steuersätze erklärt wird.
Gemäß IAS 12 (überarbeitet) hat diese Erläuterung in einer der
beiden im Folgenden beschriebenen Formen zu erfolgen:
(i) eine Überleitungsrechnung
zwischen Steueraufwand (Steuerertrag) und dem Produkt aus
dem handelsrechtlichen Periodenergebnis (vor Ertragsteuern)
und mit dem anzuwendenden Steuersatz (bzw. den anzuwendenden
Steuersätzen); oder
(ii) eine Überleitungsrechnung
zwischen dem durchschnittlichen effektiven Steuersatz und
dem anzuwendenden Steuersatz.
IAS 12 (überarbeitet) verlangt
auch eine Erläuterung zu Änderungen im anzuwendenden
Steuersatz (bzw. in den anzuwendenden Steuersätzen) im
Vergleich zu der vorherigen Berichtsperiode.
13. Zu den neuen, von IAS 12
(überarbeitet) verlangten Angabepflichten gehören:
(a) in Bezug auf alle Arten von
temporären Differenzen, von noch nicht genutzten
steuerlichen Verlusten und Steuergutschriften:
(i) der bilanzierte Betrag
latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden; und
(ii) der in der Gewinn- und
Verlustrechnung erfasste Betrag des latenten
Steuerertrages oder Steueraufwandes, soweit sich dies
nicht bereits aus den Änderungen der in der Bilanz
angesetzten Beträge ergibt;
(b) in Bezug auf aufgegebene
Geschäftsbereiche der Steueraufwand in Bezug auf:
(i) den Gewinn oder Verlust
auf Grund der Aufgabe; und
(ii) den Gewinn oder Verlust
der gewöhnlichen Tätigkeit des aufgegebenen
Geschäftsbereiches; und
(c) der Betrag eines latenten
Steueranspruches und die Art des substanziellen Hinweises
für dessen Ansatz, wenn:
(i) die Nutzung des latenten
Steueranspruches von zukünftigen zu versteuernden
Einkommen abhängig ist, welche höher sind als die aus der
Umkehrung bestehender zu versteuernder temporärer
Differenzen entstehenden Gewinne; und
(ii) das Unternehmen entweder
in der laufenden Periode oder in der vorhergehenden
Periode in dem Steuerrechtskreis, auf den sich die
latenten Steueransprüche beziehen, einen Verlust erlitten
hat.
Die fett und kursiv gedruckten
Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien
und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in
Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting
Standards zu betrachten. International Accounting Standards
brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu
werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).
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