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VERORDNUNG (EG) Nr. 2238/2004 der Kommission vom 29. Dezember 2004 zur Änderung der Verordnung (EG) Nr. 1725/2003 betreffend die Übernahme bestimmter internationaler Rechnungslegungsstandards in Übereinstimmung mit der Verordnung 1606/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates betreffend IFRS 1 und IAS Nrn. 1 bis 10, 12 bis 17, 19 bis 24, 27 bis 38, 40 und 41 und SIC Nrn. 1 bis 7, 11 bis 14, 18 bis 27 und 30 bis 33.

Inhalt

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Ansatz tatsächlicher und latenter Steuern

57. Die Behandlung der Auswirkungen tatsächlicher und latenter Steuern eines Geschäftsvorfalles oder eines anderen Ereignisses stimmt mit der Behandlung des Geschäftsvorfalles oder des Ereignisses selbst überein. Dieses Prinzip wird in den Paragraphen 58 bis 68C festgelegt.

Gewinn- und Verlustrechnung

58. Tatsächliche und latente Steuern sind als Ertrag oder Aufwand zu erfassen und in das Periodenergebnis einzubeziehen, ausgenommen in dem Umfang, in dem die Steuer herrührt aus:

(a) einem Geschäftsvorfall oder Ereignis, der bzw. das in der gleichen oder einer anderen Periode unmittelbar im Eigenkapital angesetzt wird (siehe Paragraphen 61 bis 65); oder

(b) ein Unternehmenszusammenschluss (siehe Paragraphen 66 bis 68).

59. Die meisten latenten Steuerschulden und latenten Steueransprüche entstehen dort, wo Ertrag oder Aufwand in das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) einer Periode einbezogen werden, jedoch im zu versteuernden Ergebnis (steuerlichen Verlust) einer davon unterschiedlichen Periode erfasst werden. Die sich daraus ergebende latente Steuer wird in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst. Beispiele dafür sind:

(a) Zinsen, Nutzungsentgelte oder Dividenden werden rückwirkend geleistet und in das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) auf Grundlage einer zeitlichen Zuordnung gemäß IAS 18, Erträge, einbezogen, die Berücksichtigung im zu versteuernden Ergebnis (steuerlichen Verlust) erfolgt aber auf Grundlage des Zahlungsmittelflusses; und

(b) Aufwendungen für immaterielle Vermögenswerte werden gemäß IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, aktiviert und in der Gewinn- und Verlustrechnung abgeschrieben, der Abzug für steuerliche Zwecke erfolgt aber bei ihrem Entstehen.

60. Der Buchwert latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden kann sich verändern, auch wenn der Betrag der damit verbundenen temporären Unterschiede keine Änderung erfährt. Dies kann beispielsweise aus Folgendem resultieren:

(a) einer Änderung der Steuersätze oder Steuervorschriften;

(b) einer erneuten Beurteilung der Realisierbarkeit latenter Steueransprüche; oder

(c) einer Änderung der erwarteten Art und Weise der Realisierung eines Vermögenswertes.

Die sich ergebende latente Steuer ist in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen, ausgenommen in dem Umfang, in dem sie sich auf Posten bezieht, welche früher direkt dem Eigenkapital belastet oder gutgeschrieben wurden (siehe Paragraph 63).

Posten, die unmittelbar dem Eigenkapital gutgeschrieben oder belastet werden

61. Tatsächliche Ertragsteuern und latente Steuern sind unmittelbar dem Eigenkapital zu belasten oder gutzuschreiben, wenn sich die Steuer auf Posten bezieht, die in der gleichen oder einer anderen Periode unmittelbar dem Eigenkapital gutgeschrieben oder belastet werden.

62. Die International Financial Reporting Standards verlangen oder erlauben die unmittelbare Gutschrift oder Belastung bestimmter Posten im Eigenkapital. Beispiele solcher Posten sind:

(a) eine Änderung im Buchwert infolge einer Neubewertung von Sachanlagevermögen (siehe IAS 16, Sachanlagen);

(b) eine Anpassung des Anfangssaldos der Gewinnrücklagen infolge einer Änderung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die rückwirkend angewendet wird, oder der Korrektur eines Fehlers (s. IAS 8 Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, Änderungen von Schätzungen und Fehler). 

(c) Währungsdifferenzen infolge einer Umrechnung des Abschlusses eines ausländischen Geschäftsbetriebs (siehe IAS 21 Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse); und

(d) beim erstmaligen Ansatz der Eigenkapitalkomponente eines kombinierten Finanzinstrumentes entstehende Beträge (siehe Paragraph 23).

63. In außergewöhnlichen Umständen kann es schwierig sein, den Betrag der tatsächlichen und latenten Steuer zu ermitteln, der sich auf Posten bezieht, die dem Eigenkapital gutgeschrieben oder belastet werden. Dies kann beispielsweise der Fall sein, wenn:

(a) die Ertragsteuersätze abgestuft sind und es unmöglich ist, den Steuersatz zu ermitteln, zu dem ein bestimmter Bestandteil des zu versteuernden Ergebnisses (steuerlichen Verlustes) besteuert wurde;

(b) eine Änderung des Steuersatzes oder anderer Steuervorschriften einen latenten Steueranspruch oder eine latente Steuerschuld beeinflusst, der bzw. die vollständig oder teilweise mit einem Posten in Zusammenhang steht, der vorher dem Eigenkapital belastet oder gutgeschrieben wurde; oder

(c) ein Unternehmen entscheidet, dass ein latenter Steueranspruch zu bilanzieren ist oder nicht mehr in voller Höhe zu bilanzieren ist, und der latente Steueranspruch sich (insgesamt oder teilweise) auf einen Posten bezieht, der vorher dem Eigenkapital belastet oder gutgeschrieben wurde.

In solchen Fällen wird die tatsächliche und latente Steuer in Bezug auf Posten, die dem Eigenkapital belastet oder gutgeschrieben werden, auf Basis einer angemessenen anteiligen Verrechnung der tatsächlichen und latenten Steuer des Unternehmens in der betreffenden Steuergesetzgebung errechnet, oder es wird ein anderes Verfahren gewählt, welches unter den vorliegenden Umständen eine sachgerechtere Verteilung ermöglicht.

64. IAS 16, Sachanlagen, legt nicht fest, ob ein Unternehmen in jeder Periode einen Betrag aus der Neubewertungsrücklage in die Gewinnrücklagen zu übertragen hat, der dem Unterschiedsbetrag zwischen der planmäßigen Abschreibung eines neubewerteten Vermögenswertes und der planmäßigen Abschreibung auf Basis der Anschaffungs- oder Herstellungskosten dieses Vermögenswertes entspricht. Falls ein Unternehmen eine solche Übertragung durchführt, ist der zu übertragende Betrag nach Abzug aller damit verbundenen latenten Steuern zu ermitteln. Entsprechende Überlegungen finden Anwendung auf Übertragungen bei der Veräußerung von Sachanlagen.

65. Wird ein Vermögenswert für steuerliche Zwecke neubewertet und bezieht sich diese Neubewertung auf eine bilanzielle Neubewertung einer früheren Periode oder auf eine, die erwartungsgemäß in einer zukünftigen Periode durchgeführt werden soll, werden die steuerlichen Auswirkungen sowohl der Neubewertung des Vermögenswertes als auch der Anpassung des Steuerwertes dem Eigenkapital in den Perioden gutgeschrieben oder belastet, in denen sie sich ereignen. Ist die Neubewertung für steuerliche Zwecke jedoch nicht mit einer bilanziellen Neubewertung einer früheren oder einer für zukünftige Perioden erwarteten bilanziellen Neubewertung verbunden, werden die steuerlichen Auswirkungen der Anpassung des Steuerwertes in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst.

65A. Wenn ein Unternehmen Dividenden an seine Anteilseigner zahlt, dann kann es sein, dass es erforderlich ist, einen Teil der Dividenden im Namen der Anteilseigner an die Steuerbehörden zu zahlen. In vielen Ländern wird diese Steuer als Quellensteuer bezeichnet. Ein solcher Betrag, der an die Steuerbehörden zu zahlen ist oder gezahlt wurde, ist direkt mit dem Eigenkapital, als Teil der Dividende, zu verrechnen.

Latente Steuern als Folge eines Unternehmenszusammenschlusses

66. Wie in den Paragraphen 19 und 26(c) erläutert, können temporäre Unterschiede bei einem Unternehmenszusammenschluss entstehen. Gemäß IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse bilanziert ein Unternehmen alle sich ergebenden latenten Steueransprüche (in dem Umfang, wie sie die Ansatzkriterien des Paragraphen 24 erfüllen) oder latente Steuerschulden als identifizierbare Vermögenswerte und Schulden zum Erwerbszeitpunkt. Folglich beeinflussen diese latenten Steueransprüche und Steuerschulden den Geschäfts- oder Firmenwertes oder jeglichen Unterschiedsbetrag zwischen dem Anteil des Erwerbers an dem beizulegenden Zeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens und den Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses. Gemäß Paragraph 15(a) setzt ein Unternehmen jedoch keine latenten Steuerschulden an, die aus dem erstmaligen Ansatz eines Geschäfts- oder Firmenwertes entstanden sind. 

67. Infolge eines Unternehmenszusammenschlusses kann ein Erwerber es für wahrscheinlich halten, dass er einen eigenen latenten Steueranspruch, der vor dem Unternehmenszusammenschluss nicht angesetzt wurde, realisieren kann. Beispielsweise kann ein Erwerber in der Lage sein, den Vorteil seiner noch nicht genutzten steuerlichen Verluste gegen das zukünftige zu versteuernde Einkommen des erworbenen Unternehmens zu verwenden. In solchen Fällen setzt der Erwerber einen latenten Steueranspruch an, schließt ihn jedoch nicht als Teil der Bilanzierung des Unternehmenszusammenschlusses ein und berücksichtigt ihn deshalb nicht bei der Bestimmung des Geschäfts- oder Firmenwertes oder des Unterschiedsbetrags zwischen dem Anteil des Erwerbers an dem beizulegenden Zeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens und den Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses. 

68. Wenn der potenzielle Nutzen eines ertragssteuerlichen Verlustvortrags oder anderer latenter Steueransprüche des erworbenen Unternehmens, der zum Zeitpunkt der erstmaligen Bilanzierung eines Unternehmenszusammenschlusses nicht die Kriterien für einen gesonderten Ansatz gemäß IFRS 3 erfüllte, nachträglich jedoch realisiert wurde, hat der Erwerber den sich daraus ergebenden Steuerertrag erfolgswirksam zu erfassen. Zusätzlich hat der Erwerber:

(a) den Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes auf den Betrag zu verringern, der angesetzt worden wäre, wenn der latente Steueranspruch ab dem Erwerbszeitpunkt als ein identifizierbarer Vermögenswert bilanziert worden wäre; und

(b) die Verringerung des Nettobuchwertes des Geschäfts- oder Firmenwertes als Aufwand zu erfassen. 

Diese Vorgehensweise führt jedoch weder dazu, einen Unterschiedsbetrag zwischen dem Anteil des Erwerbers an dem beizulegenden Zeitwert der identifizierbaren Vermögenswerten, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens und den Anschaffungskosten des Zusammenschlusses zu bilden, noch den zuvor angesetzten Unterschiedsbetrag zu erhöhen.

Tatsächliche und latente Steuern aus aktienbasierten Vergütungstransaktionen

68A. In einigen Steuerrechtskreisen kann ein Unternehmen im Zusammenhang mit Vergütungen, die in Aktien, Aktienoptionen oder anderen Eigenkapitalinstrumenten des Unternehmens abgegolten werden, einen Steuerabzug (d. h. einen Betrag, der bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses abzugsfähig ist) in Anspruch nehmen. Die Höhe dieses Steuerabzugs kann sich vom kumulativen Vergütungsaufwand unterscheiden und in einer späteren Berichtsperiode anfallen. Beispielsweise kann ein Unternehmen in einigen Rechtskreisen den Verbrauch der als Gegenleistung für gewährte Aktienoptionen erhaltenen Arbeitsleistungen gemäß IFRS 2 Aktienbasierte Vergütung aufwandswirksam erfassen, jedoch erst bei Ausübung der Aktienoptionen einen Steuerabzug geltend machen, dessen Höhe nach dem Aktienkurs des Unternehmens am Tag der Ausübung bemessen wird.

68B. Wie bei den in den Paragraphen 9 und 26(b) erörterten Forschungskosten ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Steuerwert der bisher erhaltenen Arbeitsleistungen (der von den Steuerbehörden als ein in zukünftigen Perioden abzugsfähiger Betrag anerkannt wird) und dem Buchwert von Null eine abzugsfähige temporäre Differenz, die einen latenten Steueranspruch zur Folge hat. Ist der Betrag, dessen Abzug in zukünftigen Perioden von den Steuerbehörden erlaubt ist, am Ende der Berichtsperiode nicht bekannt, ist er anhand der zu diesem Zeitpunkt verfügbaren Informationen zu schätzen. Wenn beispielsweise die Höhe des Betrags, der von den Steuerbehörden als in zukünftigen Perioden abzugsfähig anerkannt wird, vom Aktienkurs des Unternehmens zu einem zukünftigen Zeitpunkt abhängig ist, muss zur Ermittlung der abzugsfähigen temporären Differenz der Aktienkurs des Unternehmens am Ende der Berichtsperiode herangezogen werden.

68C. Wie in Paragraph 68A aufgeführt, kann sich der steuerlich absetzbare Betrag (oder der gemäß Paragraph 68B berechnete voraussichtliche künftige Steuerabzug) von dem dazugehörigen kumulativen Bezugsaufwand unterscheiden. Paragraph 58 des Standards verlangt, dass tatsächliche und latente Steuern als Ertrag oder Aufwand zu erfassen und in das Periodenergebnis einzubeziehen sind, ausgenommen in dem Umfang, in dem die Steuer (a) aus einer Transaktion oder einem Ereignis herrührt, die bzw. das in der gleichen oder einer unterschiedlichen Periode unmittelbar im Eigenkapital erfasst wird, oder (b) aus einem Unternehmenszusammenschluss. Wenn der steuerlich absetzbare Betrag (oder der geschätzte künftige Steuerabzug) den Betrag des dazugehörigen Bezugsaufwands übersteigt, weist dies drauf hin, dass sich der Steuerabzug nicht nur auf den Bezugsaufwand sondern auch auf einen Eigenkapitalposten bezieht. In dieser Situation ist der Überschuss der verbundenen tatsächlichen und latenten Steuern direkt im Eigenkapital zu erfassen.

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